Accanto alle previsioni che hanno ricondotto le cessioni (oltre che le locazioni) di fabbricati abitativi nell’ambito di applicazione dell’IVA, sottraendole all’esenzione, l’art. 9 del DL 83/2012 è anche intervenuto sull’applicazione del reverse charge, tramite la riscrittura della lettera a-bis contenuta nell’art. 17 comma 6 del DPR 633/1972.
L’inversione contabile è una deroga all’ordinario principio di applicazione dell’imposta: tale istituto prevede che essa debba essere assolta dal soggetto che acquista il bene/servizio anziché, come ordinariamente avviene, da chi pone in essere l’operazione. Si tratta di disposizioni da tenere in giusta considerazione, soprattutto alla luce delle sanzioni applicabili in caso di errore (cfr. art. 6 comma 9-bis del DLgs. 471/1997 e i chiarimenti forniti dalla circolare Agenzia delle Entrate n. 12/2008).
Prima delle predette modifiche, nell’ambito delle cessioni immobiliari il reverse charge era limitato ai soli casi di cessione di immobili strumentali, per i quali l’imposta era applicata per opzione, e di cessione (sempre di immobili strumentali) a contribuente che presentava un diritto alla detrazione (pro rata) pari o inferiore al 25% (si pensi al medico che acquista lo studio o all’assicuratore che acquista l’ufficio).
In buona sostanza, chi cedeva l’immobile poneva in essere un’operazione rilevante ai fini IVA, ma l’imposta non doveva essere addebitata in quanto l’acquirente si doveva occupare di integrare il documento assolvendo all’obbligo di versamento del tributo, portandola quindi in detrazione con i limiti previsti dagli art. 19 e seguenti DPR 633/72 (quando l’acquirente era il medico o l’assicuratore, il diritto alla detrazione è in genere pari a zero in forza dell’applicazione per pro rata).
La nuova formulazione della lettera a-bis è invece del tutto diversa, prevedendo l’applicazione dell’inversione contabile “alle cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato di cui ai numeri 8-bis) e 8-ter) del primo comma dell’articolo 10 per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione”.
La prima differenza riguarda innanzitutto il fatto che, richiamando il punto 8-bis, sono interessate dal reverse charge, oltre alle cessioni dei fabbricati strumentali già interessati dalla precedente previsione, anche quelle riguardanti i fabbricati abitativi (ovviamente nei casi in cui tali cessioni rientrino nel campo di applicazione dell’IVA e non dell’esenzione).
Il secondo aspetto da valutare concerne il fatto che l’inversione contabile si applica alle sole cessioni in IVA a seguito di opzione e non a quelle per le quali il cedente è tenuto ad applicare l’IVA nei modi tradizionali (con l’esercizio della rivalsa).
Pertanto, il costruttore / ristrutturatore di fabbricati abitativi o strumentali che ceda tali immobili entro 5 anni dal completamento dei lavori, essendo tenuto ad applicare l’imposta (senza alcuna opzione), dovrà anche esporla sul documento, riscuoterla dal cessionario e provvedere al versamento facendola concorrere alla propria liquidazione IVA.
Al contrario, quando la cessione fosse in IVA per opzione, l’applicazione dell’inversione contabile sarebbe obbligatoria in tutte le situazioni.
A tale regola generale pare comunque lecito sottrarre la cessione di immobile a contribuente privo della partita IVA, per gli evidenti impedimenti tecnici in capo a tale ultimo soggetto.
Tornando al caso dell’acquirente con “pro-rata” maggiore del 25% (che si trova in una situazione ben diversa rispetto a quella precedente in ordine agli adempimenti IVA):
- quando questi acquista un immobile (abitativo o strumentale) entro i 5 anni dal suo completamento da parte di un’impresa che ha costruito o ristrutturato, si vedrà addebitata l’imposta in fattura nei modi ordinari;
- nell’ipotesi di cessione da costruttore o ristrutturatore oltre i 5 anni (di abitativo o strumentale), il cedente potrà optare per l’IVA, con la conseguenza che tale operazione sarà interessata dall’inversione contabile;
- qualora il fabbricato strumentale fosse ceduto da parte di soggetto diverso dal costruttore(e qui senza alcun limite temporale), il cedente potrà optare per l’applicazione dell’IVA (la cessione di abitativo da soggetto diverso dal costruttore/ristrutturatore è invece sempre in esenzione IVA), ma essendo, in ogni caso, una cessione in IVA per opzione sarà sempre necessario applicare l’inversione contabile.
